上市公司审计风险分析

　　随着我国资本市场的迅速发展和国企改革的进一步深化，我国企业改组上市的步伐明显加快了。上市公司的年度报告、盈利预测、资产评估等都要注册会计师对其进行鉴证，这无疑为注册会计师事业开拓了更广阔的空间，但同时也增大了注册会计师审计的风险。近几年来，有关上市公司审计的诉讼案件大大增加，就说明了这一问题，如深圳“原野”事件、北京“中诚”事件、山东“石油大明”事件以及海南“琼民源”事件等，都是由于注册会计师在上市公司审计中的重大审计过失，而被政府有关部门处罚的典型事件，在社会上引起了很大的反响。因此注册会计师在对上市公司进行审计时必须对审计风险有一个清醒的认识。
 
    从我国目前情况看，上市公司在以下状况或业务中，注册会计师可能面临较大风险：
 
    第一，关联方交易。没有识别关联方交易是导致审计失败的常见例子。有的上市公司通过关联方交易将巨额亏损转移到不需审计的关联企业，从而隐瞒其真实的财务状况。有的上市公司则与其关联企业杜撰一些复杂交易，单从会计方法上看，其利润的确认过程完全合法，但它却永远不会实现。已受处罚的琼民源公司，其5.4亿元的非常收益和6.57亿元的新增资本公积金就是通过关联交易取得的。由于关联交易的复杂性及内部控制、审计测试的固有限制，注册会计师并不能保证发现关联方及其交易的所有错报、漏报。因此，注册会计师对此类交易的合法性、公约性应予以特别关注。
 
    第二，非常交易。不少上市公司为避免三年亏损摘牌或为达到规定的配股条件，常常采用非常交易，如转让股权、经营权或土地使用权、年末发生非常销售业务、收取政府补贴等，从而获取非常收益，以期公司业绩得到一次性改观。对于这些非常交易的合法法、有效性、公允性，注册会计师应当给予适当关注，否则，就可能遗留巨大的风险隐患。
 
    第三，非货币性交易。有许多上市公司的交易业务是非货币性的，如转让土地、股权等巨额资产，没有现金流入，只是借记“应收款”，同时确认转让利润。还有一些公司通过非法渠道将资金拆借出去，或者将资金投入子公司，这些资金或资本实际上已难以收回，也没有现金流入，却仍在以此确认利息收入或投资收益。如果注册会计师发现公司的主要收入是非货币性的，其正常的生产经营能力和获利能力就应当受到怀疑。
 
    第四，资产重组。近两年来，上市公司的资产重组行为越来越多，不可否认重组在企业扩大经营规模、改善资产结构等方面的积极作用，但一些上市公司实施了“突击重组”的战略，或者说是“报表重组”，重组后上市公司业绩在短期内会大幅度改善，但实际上增加的只是“业绩幻觉”。“琼民源”事件就是假借重组实现利润的转移，虚构业绩，这为注册会计师敲响了警钟。另外，资产重组审计是一项复杂的业务，涉及许多问题，如股权变更的标志是什么?如何确定重组购买日?重组相关公司的优质资产、不良资产的计价标准是否一致?资产置换、注入优质资产、剥离不良资产、剥离非经营性资产的会计处理是否合法、合规和公允?被购并方的债权、债务是否真实?是否存在或有负债或损失?对关联单位、关联交易的界定是否准确?对关联交易的计价和会计处理是否正确?等等。这些问题的存在，大大增加了注册会计师的执业难度和风险，应予多加谨慎。 

    第五，会计方法与会计估计变更。会计应遵循一贯性原则，但并不是说绝对不能变更会计方法和会计估计，只要有根据，会计变更是允许的。但有时上市公司也会利用会计变更来操纵利润，较为普遍的作法是改变长期投资处理方法及合并报表范围，如某上市公司1996年拥有被投资企业51％的股权，在被投资企业盈利的情况下，由成本法改为权益法并纳入合并报表；1997年被投资企业亏损，该公司对外出售2％的股权又由权益法改为成本法，从而顺利达到净资产收益率10％的配股资格线。另外，上市公司也往往在折旧、存货计价、坏账准备等方法上“寻求对策”。若上市公司的会计变更明显不合理，而注册会计师又不表示不同意见，注册会计师应承担相当责任。 

    第六，期后事项与或有事项。注册会计师应对上市公司期后事项及或有事项保持高度的职业敏感，不可轻易放过任何“蛛丝马迹”。这方面的问题包括：上市公司期后投资决策出现较大失误，投资效益很差，连续出现巨额亏损或营运资本减损，使公司持续经营能力受到怀疑；存在重大不确定因素，如所得税减免无法估计、法律诉讼等；资产负债表日发生了诸如合并、清算等重大事件；存在应收票据贴现、应收账款抵押、通融票据和其他债务担保；上市公司披露的相关资料与审计附送资料不一致；等等。
 
    此外，复杂的控股关系、跨地区交易、非法或非规范的融资行为、所审客户的股票在二级市场的异常波动都容易产生审计风险，应受到注册会计师的特别关注。